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Finanzanlagen
Inhaltsübersicht
I. Finanzanlagen im deutschen Bilanzrecht
II. Finanzanlagen nach IFRS/IAS
III. Finanzanlagen nach US-GAAP
IV. Prüfung
I. Finanzanlagen im deutschen Bilanzrecht
1. Begriff und Bilanzierung
Finanzanlagen i.w.S. sind Vermögensgegenstände, die durch Kapitalüberlassung im Rahmen einer Beteiligungs- oder Darlehensfinanzierung entstanden sind. Sie können sowohl im Zusammenhang mit der betrieblichen Leistungserstellung stehen als auch rein finanzwirtschaftlich bedingt sein.
Das deutsche Bilanzrecht fasst den Begriff enger. Nach § 266 II HGB i.V.m. § 247 II HGB bilden Finanzanlagen einen Teil des Anlagevermögens und erfassen damit alle Mittelbindungen in Nominalgüter, die bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen. Ihre Zweckbestimmung als Daueranlage grenzt sie gegenüber den Forderungen und Wertpapieren des Umlaufvermögens ab, macht die Unterscheidung aber gleichzeitig abhängig vom Willen des bilanzierenden Unternehmens am Bilanzstichtag.
Im Einzelnen nennt § 266 II HGB unter Finanzanlagen folgende Posten:
| 1. | Anteile an verbundenen Unternehmen; | | 2. | Ausleihungen an verbundene Unternehmen; | | 3. | Beteiligungen; | | 4. | Ausleihungen an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; | | 5. | Wertpapiere des Anlagevermögens; | | 6. | sonstige Ausleihungen. |
Sie sind von großen und mittelgroßen Kapitalgesellschaften (§ 267 HGB) und bestimmten OHGs und KGs (§ 264a HGB) in ihrer Bilanz gesondert auszuweisen; die Entwicklung der einzelnen Posten ist zusätzlich im Anlagespiegel darzustellen (§ 268 II HGB).
Verbundene Unternehmen sind solche, „ die als Mutter- oder Tochterunternehmen (§ 290) in den Konzernabschluß eines Mutterunternehmens nach den Vorschriften über die Vollkonsolidierung einzubeziehen sind “ (§ 271 II HGB). Voraussetzung hierfür ist eine Beteiligung des Mutterunternehmens an den unter „ einheitlicher Leitung “ (§ 290 HGB) stehenden Tochterunternehmen.
Ist die Bedingung der einheitlichen Leitung nicht erfüllt, ist von einem Beteiligungsverhältnis auszugehen. Beteiligungen sind „ Anteile an anderen Unternehmen, die bestimmt sind, dem eigenen Geschäftsbetrieb durch Herstellung einer dauernden Verbindung zu jenen Unternehmen zu dienen. Dabei ist es unerheblich, ob die Anteile in Wertpapieren verbrieft sind oder nicht “ (§ 271 I HGB). Anteile an Personengesellschaften zählen daher ebenso dazu wie solche an Kapitalgesellschaften. Entscheidend ist die Beteiligungsabsicht und nicht die Beteiligungshöhe. Jedoch gilt die widerlegbare Vermutung, eine Beteiligung an Kapitalgesellschaften liege vor, wenn der Nennbetrag der Anteile 20 % des Nennkapitals des Beteiligungsunternehmens übersteigt (vgl. § 271 I Satz 3 HGB). In diesem Fall haben Kapitalgesellschaften Name und Sitz des Beteiligungsunternehmens, die Höhe des Anteils, das Eigenkapital und das letzte Jahresergebnis anzugeben (§§ 285 Ziff. 11, 287 HGB).
Anteile, die weder Anteile an verbundenen Unternehmen noch eine Beteiligung darstellen, die also nur als rentierliche Kapitalanlage gehalten werden, sowie sonstige auf Dauer angelegte Wertpapiere sind als Wertpapiere des Anlagevermögens zu bilanzieren. Im Sinne des § 266 HGB fallen darunter v.a. Wertpapiere, die ein Anteilsrecht verbriefen (Aktien, Immobilienfondsanteile, Investmentanteile usw.), und festverzinsliche Wertpapiere (Bundesanleihen, Pfandbriefe etc.), nicht dagegen Anteile an GmbHs oder Personengesellschaften. Letztere sind als sonstige Ausleihungen zu bilanzieren.
Auch Ausleihungen sind nur dann als Finanzanlage zu bilanzieren, wenn es sich um Finanzforderungen gegenüber Dritten handelt, die aus der Absicht entstanden sind, dem Empfänger für einen längeren Zeitraum Kapital zur Verfügung zu stellen. Forderungen aus Lieferung und Leistung sind auch bei langfristigem Zahlungsziel nicht den Finanzanlagen zuzuordnen. Zinsforderungen stellen keine Ausleihungen dar, sondern sind unter den sonstigen Vermögensgegenständen zu erfassen. Ausleihungen gegenüber verbundenen Unternehmen und gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht, sind getrennt auszuweisen. Ebenso sind Ausleihungen einer GmbH gegenüber Gesellschaftern gesondert auszuweisen oder im Anhang anzugeben (§ 42 III GmbHG).
2. Bewertung
Finanzanlagen sind grds. mit den Anschaffungskosten zu bewerten (§ 253 I HGB). Sie umfassen auch Nebenkosten und nachträgliche Anschaffungskosten wie Notargebühren, Provisionen u.ä., während Anschaffungspreisminderungen abzusetzen sind. Als Anschaffungskosten einer Ausleihung gelten i.d.R. die ausgezahlten Beträge. Bei unverzinslichen oder niedrig verzinslichen Ausleihungen gilt der Barwert der Darlehensforderung als Anschaffungskosten.
Da die Nutzung von Finanzanlagen i.A. keiner zeitlichen Beschränkung unterworfen ist, kommen nur außerplanmäßige Abschreibungen in Betracht, um sie mit dem niedrigeren Börsen- oder Marktpreis oder dem niedrigeren Wert anzusetzen, „ der ihnen am Abschlußstichtag beizulegen ist “ (§ 253 II HGB). Liegen diese niedrigeren Werte „ voraussichtlich dauernd “ unter den Anschaffungskosten, ist die Abschreibung zwingend vorzunehmen (§ 253 II HGB). Ein Wahlrecht der Abschreibung besteht bei vorübergehender Wertminderung (§§ 253 II, 279 I HGB).
Ursachen für außerordentliche Abschreibungen bei Wertpapieren sind ein unter die Anschaffungskosten sinkender Börsenkurs oder Wechselkursänderungen. Bei Beteiligungen kommt auch ein Absinken des Ertragswertes der Beteiligung als Indiz für einen niedrigeren Wertansatz in Frage, wobei der Liquidationswert die Wertuntergrenze darstellt. Bei Ausleihungen sind neben Währungseinflüssen die Gründe für eine Wertminderung v.a. in veränderten Vermögens- und Liquiditätsverhältnissen des Schuldners zu sehen.
Herabsetzungen der Buchwerte, die auf einer nur steuerrechtlich zulässigen Abschreibung beruhen (§ 254 HGB), dürften bei Finanzanlagen die Ausnahme bilden (z.B. Abzüge bei den Anschaffungskosten von Beteiligungen durch Übertragung stiller Reserven aus Veräußerungsgewinnen von Anteilen nach § 6b EStG). Einzelkaufleute und Personengesellschaften dürfen zusätzliche Abschreibungen im Rahmen vernünftiger kaufmännischer Überlegungen vornehmen (§ 253 IV HGB). Hierbei kann es sich z.B. um noch nicht eingetretene, aber absehbare Wertminderungen handeln.
Während Einzelkaufleute und Personengesellschaften den niedrigeren Wert auch bei Wegfall der Gründe beibehalten dürfen (vgl. 253 V HGB), müssen Kapitalgesellschaften, GmbH & Co KGs und Kaufleute, die dem Publizitätsgesetz unterliegen, in einem solchen Fall eine Zuschreibung vornehmen (§ 280 I HGB), denn die Ausnahmeregelung des § 280 II HGB hat aufgrund des seit 1999 geltenden steuerlichen Wertaufholungsgebotes keine Bedeutung mehr.
3. Konzernrechnungslegung
In die Konzernbilanz sind i.d.R. alle verbundenen Unternehmen einzubeziehen und zu konsolidieren (§ 294 HGB). Sie tauchen damit nicht mehr unter den Finanzanlagen auf. Beteiligungen, auf die ein „ maßgeblicher Einfluß “ ausgeübt wird, sind als assoziierte Unternehmen zu erfassen (§ 311 HGB). Verfügt das beteiligte Unternehmen über mindestens 20 % der Stimmrechte, so gilt die widerlegbare Vermutung eines maßgeblichen Einflusses. Unternehmen, bei denen nach § 296 HGB auf eine Konsolidierung verzichtet wird oder die nach § 295 HGB nicht konsolidiert werden dürfen, sind wie assoziierte Unternehmen zu behandeln. Beteiligungen an assoziierten Unternehmen sind nach der Equity-Methode zu bewerten (§ 312 HGB; Equity-Bewertung), während Beteiligungen ohne maßgeblichen Einfluss wie Wertpapiere des Anlagevermögens zu behandeln sind.
II. Finanzanlagen nach IFRS/IAS
1. Begriff und Bilanzierung
Eine eigene Kategorie „ Finanzanlagen “ entsprechend § 266 II HGB existiert nach den International Financial Reporting Standards (IFRS) nicht. Verbundene und assoziierte Unternehmen sowie Joint Ventures werden in jeweils eigenen Standards (IAS 27: Konzern- und Einzelabschlüsse, IFRS 3: Konzernabschlüsse, IAS 28 Anteile an assoziierten Unternehmen, IAS 31: Anteile an Joint Ventures) behandelt. Darüber hinaus regelt IAS 39 Finanzinstrumente. Interessanterweise fasst IAS auch zum Zweck der Vermietung/Verpachtung gehaltene Grundstücke und Bauten unter die Finanzinstrumente. Ihnen ist mit IAS 40 ein eigener Standard gewidmet. Sie werden im weiteren nicht berücksichtigt. Verbundene und assoziierte Unternehmen werden etwas anders definiert als im HGB. Dem Begriff der „ einheitlichen Leitung “ nach § 290 HGB steht der Begriff des „ beherrschenden Einflusses “ gegenüber. Beherrschung bezeichnet die Macht eines Unternehmens, die Finanz- und Geschäftspolitik eines anderen Unternehmens so zu bestimmen, dass es den Nutzen aus der Geschäftstätigkeit des beherrschten Unternehmens ziehen kann (IAS 27.4). Das Bestehen eines Mutter-Tochter-Verhältnisses wird widerlegbar vermutet, wenn das beherrschende Unternehmen mehr als die Hälfte der Stimmrechtsanteile hält (IAS 27.13). Bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen wird auch ohne Mehrheit der Stimmrechte unwiderlegbar von einem Control-Verhältnis zwischen Mutter- und Tochterunternehmen ausgegangen (IAS 27.13). Die Bilanzierung folgt den in IFRS 3 und IAS 27 enthaltenen Regeln der Konsolidierung.
Ein assoziiertes Unternehmen ist nach IAS ein Unternehmen, auf welches der Anteilseigner maßgeblichen Einfluss ausüben kann, das jedoch weder ein Tochterunternehmen noch ein Joint Venture des Anteilseigners darstellt (IAS 28.2). Auch hier gilt die widerlegbare Vermutung eines maßgeblichen Einflusses bei einer direkten oder indirekten Beteiligungsquote von 20 % oder mehr (IAS 28.6). IAS 28.7 benennt weitere Indizien für das Vorliegen einer maßgeblichen Einflussnahme. Die Konsolidierung im Konzernabschluss hat in der Regel nach der Equity-Methode zu erfolgen (IAS 28.13). Bei Veräußerungsabsicht sind die Anteile an assoziierten Unternehmen gemäß IFRS 5 zum Fair Value anzusetzen. Assoziierte Unternehmen sind gesondert bei den langfristigen Finanzanlagen auszuweisen. Es hat eine sachgerechte Aufstellung und Beschreibung der wesentlichen assoziierten Unternehmen, einschließlich der Beteiligungsquote und des Anteiles der Stimmrechte, sowie eine Darlegung der für diese Anteile angewendeten Bilanzierungsmethoden zu erfolgen (IAS 28.27).
Gemeinschaftsunternehmen (Joint Ventures) können im Konzernabschluss wie nach deutschem Recht wahlweise durch eine Quotenkonsolidierung (IAS 31.30) oder at equity (IAS 31.38) erfasst werden.
IAS 39 stellt in Kombination mit IAS 32 Grundsätze für die Bilanzierung und Bewertung und die notwendigen Angaben von Finanzinstrumenten auf.
Finanzinstrumente erfassen u.a. auch alle in § 266 II HGB als Finanzanlagen gekennzeichneten Vermögensgegenstände mit Ausnahme der Anteile an verbundenen und assoziierten Unternehmen sowie Joint Ventures, deren Bilanzierung (s. o.) weiterhin in IAS 27, IAS 28 bzw. IAS 31 geregelt wird. Assoziierte Unternehmen und Joint Ventures, die von Venture-Capital-Gesellschaften und Fonds gehalten werden, sind nach IAS 28.1 bzw. IAS 31.1 als Finanzinstrumente zu behandeln und damit entsprechend IAS 39 zu bilanzieren und zu bewerten. Die finanziellen Vermögenswerte sind für die Bilanzierung zu klassifizieren in (vgl. IAS 39.9):
| 1. | erfolgswirksam zum beizulegenden Zeitwert zu behandelnde Vermögenswerte (at fair value through profit and loss); | | 2. | bis zur Endfälligkeit zu haltende Finanzinvestitionen (held-to-maturity); | | 3. | vom Unternehmen ausgereichte Kredite und Forderungen (loans und receivables); | | 4. | zur Veräußerung verfügbare Vermögenswerte (available for sale). |
In die erste Kategorie fallen typischerweise keine Finanzanlagen i.S. des HGB, sondern insbesondere Finanzinstrumente des Handelsbestands (held for trading). Die übrigen Kategorien enthalten dagegen dann Finanzanlagen, wenn sie länger als ein Jahr gehalten werden sollen. Da aber die sog. Fair Value Option besteht, nach der eigentlich anderen Kategorien zuzuordnende Finanzinstrumente beim erstmaligen Ansatz unwiderruflich, willkürlich der Gruppe 1 zugeordnet werden dürfen, können auch in ihr Finanzanlagen i.S. des HGB enthalten sein. Mit dem Amendment vom Juni 2005 zu IAS 39 dürfte diese Möglichkeit aber wieder versperrt sein. In Jahresabschlüssen ab 01.01.2006 müssen die genannten Kategorien in der Bilanz oder im Anhang getrennt dargestellt werden.
2. Bewertung
Tochterunternehmen werden im Einzelabschluss des Mutterunternehmens entweder zu Anschaffungskosten (at cost) oder mit dem beizulegenden Zeitwert bilanziert. Außerdem ist eine Bewertung als „ zur Veräußerung verfügbarer finanzieller Vermögenswert “ (available for sale) gemäß IAS 39 zulässig (IAS 27.37). Soweit in der Konzernbilanz ein Good Will zu bilanzieren ist, ist zu beachten, dass er inzwischen nicht mehr planmäßig abgeschrieben werden darf, sondern jährlich einem Impairment Test zu unterziehen ist (IAS 36.90).
Anteile an einem assoziierten Unternehmen sind im Konzernabschluss nach der Equity-Methode zu bilanzieren (IAS 28.13). Im Einzelabschluss kann alternativ auch eine Bewertung zu Anschaffungskosten oder als zur Veräußerung verfügbarer finanzieller Vermögenswert gemäß IAS 39 erfolgen (IAS 28.35 in Verbindung mit IAS 27.37).
IAS 39 hat eine Veränderung der Bewertungsregeln für andere Finanzanlagen in Richtung eines verstärkten Ausweises zu Zeitwerten gebracht. Bei der erstmaligen Erfassung sind finanzielle Vermögenswerte nach IAS 39.43 mit dem Fair Value zu bewerten. Dies ist aber insofern missverständlich, da hiermit nach herrschender Meinung die Anschaffungskosten gemeint sind. Erfolgt die weitere Bewertung erfolgsneutral, dann rechnen die Transaktionskosten zu den Anschaffungskosten; bei späterer erfolgswirksamer Erfassung von Bewertungsänderungen dagegen nicht.
Die Folgebewertungen richten sich nach den bei der Bilanzierung genannten Kategorien.
Finanzinstrumente der Gruppe 1 sind jeweils zum beizulegenden Zeitwert (Fair Value) zu bewerten, wobei die Wertdifferenzen erfolgswirksam zu verbuchen sind. Ebenso sind zur Veräußerung verfügbare finanzielle Vermögenswerte zum Fair Value zu bewerten. Werterhöhungen werden aber hier erfolgsneutral direkt ins Eigenkapital gebucht. Erst bei einer Ausbuchung der Finanzlage erfolgt eine erfolgswirksame Buchung in der GuV (sog. Recycling).
Die Ermittlung des Fair Value folgt einer Bewertungshierarchie. Soweit verfügbar, sind hierzu immer aktuelle öffentlich verfügbare Marktpreise heranzuziehen. Wenn diese fehlen, ist auf Marktpreise der jüngeren Vergangenheit und/oder ähnlicher Finanzinstrumente zu rekurrieren. Sind auch diese nicht greifbar, dann sind analytische Bewertungsverfahren (wie DCF, Optionsmodelle etc.) anzuwenden.Für die bis zur Fälligkeit gehaltenen Finanzinvestitionen und die ausgereichten Kredite und Forderungen werden in der Folgebewertung die fortgeführten Anschaffungskosten (amortized cost) angesetzt. Dies gilt auch für Eigenkapitalinstrumente, für die kein auf einem aktiven Markt notierter Preis existiert und deren Fair Value nicht verlässlich ermittelt werden kann.
Liegen „ objektive, substantielle Hinweise einer Wertminderung “ (IAS 39.59) eines Vermögensgegenstandes vor, so sind erfolgswirksame Abschreibungen auf den niedrigeren Wert vorzunehmen. Wenn die Gründe für die außerplanmäßige Abschreibung fortgefallen sind, besteht eine Wertaufholungspflicht (IAS 39.63 ff.).
III. Finanzanlagen nach US-GAAP
1. Begriff und Bilanzierung
In den Generally Accepted Accounting Principles findet sich ebenfalls kein einheitlicher Oberbegriff für die Finanzanlagen nach § 266 II HGB. Wertpapiere des Anlagevermögens, Beteiligungen an verbundenen und assoziierten Unternehmen sowie sonstige langfristige Forderungen werden getrennt behandelt.
Die Definition und Bilanzierung von verbundenen (geregelt in SFAS 94) und assoziierten Unternehmen (geregelt in APB 18) unterscheidet sich nicht von der nach IAS. Die Bilanzierung von Gläubigerpapieren und Anteilscheinen am Eigenkapital eines Unternehmens, für die ein bestimmbarer Marktpreis vorliegt, wird in SFAS 115 geregelt. Ähnlich den IAS werden die Wertpapiere in drei Kategorien eingeteilt:
| 1. | Papiere, die bis zur Endfälligkeit gehalten werden (held to maturity); | | 2. | Handelspapiere (held for trading); | | 3. | zur Veräußerung bestimmte Papiere (available for sale). |
Die Zuordnung der Wertpapiere zu den einzelnen Kategorien entspricht im Wesentlichen der Vorgehensweise nach IAS. Zu jedem Bilanzstichtag ist die Eingruppierung der Wertpapiere von neuem vorzunehmen (SFAS 115.6). Langfristige Forderungen sind als noncurrent und weiterhin gesondert nach verschiedenen Kategorien von Forderungen auszuweisen und zu erläutern. Forderungen innerhalb des Konzernverbundes oder zwischen assoziierten Unternehmen sind gesondert offenzulegen (SFAS 57). Sowohl zu den langfristigen Forderungen als auch zu den Wertpapieren des Anlagevermögens sind umfangreiche zusätzliche Angaben zu machen (vgl. SFAS 115.19 ff.).
2. Bewertung
Beteiligungen an assoziierten Unternehmen sind sowohl im Einzel- als auch im Konzernabschluss nach der Equity-Methode zu bewerten (vgl. APB 18). Hat aber der Anteilseigner nachweislich nicht die Möglichkeit der maßgeblichen Einflussnahme auf das Beteiligungsunternehmen, sind die Anteile mit den Anschaffungskosten zu bilanzieren. Dies gilt auch, wenn im Fall des Mehrheitsbesitzes der Stimmrechte ein beherrschender Einfluss de facto nicht existiert (vgl. SFAS 94 und SFAS 96).
Wertpapiere, die bis zur Endfälligkeit gehalten werden, sind grds. mit ihren fortgeführten Anschaffungskosten zu bewerten (SFAS 115.7). Eine voraussichtlich vorübergehende Wertminderung wird nicht erfasst. Zur Veräußerung bestimmte Wertpapiere werden zu Anschaffungskosten eingebucht und sind anschließend mit Zeitwerten zu bewerten (SFAS 115.12). Unrealisierte Gewinne und Verluste sind in einem gesonderten Eigenkapitalposten erfolgsneutral zu verbuchen (SFAS 115.13). Voraussichtlich dauerhafte Wertminderungen sind bei beiden Kategorien durch außerordentliche Abschreibungen erfolgswirksam zu berücksichtigen. Eine Wertaufholung hat erfolgsneutral zu erfolgen (SFAS 115.16). Papiere, für welche keine feststellbaren Marktpreise existieren, verbleiben bis zur Veräußerung unverändert mit den Anschaffungskosten in der Bilanz.
Langfristige Forderungen werden bei der erstmaligen Bilanzierung mit dem Rückzahlungsbetrag angesetzt. Eine Über- oder Unterverzinslichkeit im Vergleich zum Marktzins ist dabei in Form eines Premium oder Discount zu berücksichtigen, die über die Laufzeit verteilt abgeschrieben bzw. aufgelöst werden (APB 21.15). Marktgängige Anleihen sind mit ihrem Kurswert anzusetzen.
Abschreibungen sind vorzunehmen in Höhe der Differenz zwischen Buchwert und erwarteten Zahlungseingängen, diskontiert mit dem Zinssatz bei erstmaliger Bilanzierung, wenn es wahrscheinlich ist, dass der Schuldner seinen Verpflichtungen nicht nachkommen kann (SFAS 114.13). Alternativ erlaubt SFAS 114.13 auch die Abschreibung auf einen bekannten Marktwert. Dagegen sind Abschreibungen nicht zulässig, wenn langfristige Forderungen aufgrund einer Marktzinsänderung niedrig verzinslich werden.
IV. Prüfung
Bei der Prüfung von Finanzanlagen nach deutschen Grundsätzen steht die materielle Einzelprüfung der Beteiligungen, Wertpapiere und Ausleihungen im Vordergrund. Sie ist im Wesentlichen auf eine Nachweis-, Bewertungs- und Ausweisprüfung gerichtet. Die anzuwendenden Prüfungsmethoden sind abhängig von der Anzahl der jeweiligen Einzelposten und ihrer bilanziellen Bedeutung.
Die Nachweisprüfung umfasst den Bestands- und Veränderungsnachweis. Sie erstreckt sich auch darauf, ob die Posten in der bilanzierten Höhe bestehen und die Entwicklung im Anlagespiegel korrekt dargestellt ist. Weiterhin ist zu kontrollieren, ob der rechtliche oder wirtschaftliche Eigentumsübergang tatsächlich im zu prüfenden Geschäftsjahr stattfand. Bei den Anteilen an verbundenen und assoziierten Unternehmen ist insbes. darauf zu prüfen, ob die Voraussetzungen des § 271 HGB weiterhin erfüllt werden.
Die Bewertungsprüfung erstreckt sich auf die korrekte Erfassung zu Anschaffungskosten, die Angemessenheit von Abschreibungen und evtl. zu leistende Wertaufholungen. Insbesondere sind Wertminderungsfaktoren darauf zu prüfen, ob sie voraussichtlich dauerhaft oder nur vorübergehend sind.
Die Ausweisprüfung umfasst die Darstellung der in § 268 II HGB vorgeschriebenen Entwicklung im Anlagespiegel, den Ausweis der Erträge und Aufwendungen in der GuV und die erforderlichen Angaben und Erläuterungen im Anhang und Lagebericht. Besonders bei den Ausleihungen und Wertpapieren ist die Voraussetzung des § 247 II HGB für einen Ausweis im Anlagevermögen zu prüfen.
Die Dokumentation der Prüfung macht in den Arbeitspapieren außer den Bestandsnachweisen noch zusätzliche Angaben erforderlich. Bei den Beteiligungen sind dies neben allgemeinen Angaben zu den beteiligten Unternehmen noch Angaben zur Bewertung und zu den Haftungsverhältnissen, bei Wertpapieren v.a. Anschaffungskosten, Buchwert, Kurswert sowie ein Nachweis der Erträge aus den Wertpapieren. Bei den Ausleihungen sind Angaben zum Darlehensnehmer, zu Ursprungsbetrag, Laufzeit, Zinssatz und Sicherheiten zu machen. Im Prüfungsbericht hat für alle Finanzanlagen eine Aufgliederung und Erläuterung zu erfolgen.
Im Zuge der Globalisierung der Wirtschaft ist auch der deutsche Gesetzgeber dabei, die Prüfung von Jahresabschlüssen an internationalen Grundsätzen auszurichten. Denn mit dem Durchsetzen international geltender Rechnungslegungsstandards hat auch für deutsche Unternehmen das Interesse an einem weltweit anerkannten Prüfungsbericht an Bedeutung gewonnen. Bei der Anpassung dienen die von der International Federation of Accountants (IFAC) herausgegebenen International Standards on Auditing (ISA) sowohl für den deutschen Gesetzgeber als auch für die Europäische Union als Grundlage.
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